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Concepto 8755 de febrero 17 de
2005 - Inclusión en la declaración de renta de los aportes obligatorios a
pensiones y el bono pensional
Los resaltados en el texto
son nuestros y no están incluidos dentro del concepto original de la
DIAN.
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TEMA
Impuesto sobre la Renta y Complementarios
DESCRIPTORES
PATRIMONIO BRUTO
FUENTES FORMALES
Constitución Política Artículo 48 Ley 100 de 1993
Artículos 9 - 13 - 32 - 63 - 135 Estatuto Tributario - Artículo 261
PROBLEMA
JURÍDICO:
¿El Bono Pensional, los aportes obligatorios y voluntarios, en los
fondos de pensiones de cualquiera de los regímenes del Sistema General
de Pensiones, así como sus rendimientos, hacen parte del patrimonio del
contribuyente para efectos tributarios?
TESIS JURÍDICA:
El Bono Pensional y los aportes
obligatorios en los fondos de pensiones de cualquiera de los regímenes
del Sistema General de Pensiones, así como sus rendimientos, son
recursos de naturaleza parafiscal que no están a disposición del
contribuyente, razón por la cual, no hacen parte de su patrimonio para
efectos tributarios.
Los aportes voluntarios
y sus rendimientos, son de libre disposición del afiliado, los puede
utilizar en cualquier momento y, por consiguiente, hacen parte de su
patrimonio.
INTERPRETACIÓN JURÍDICA:
De conformidad con el Artículo 48 de la Constitución Política y
en razón a su naturaleza parafiscal, los recursos de la seguridad
social no se podrán destinar ni utilizar para fines diferentes a ella.
Al respecto, la Corte
Constitucional se ha pronunciado en varias oportunidades, así:
"Para sistematizar, la Corte observa que los recursos parafiscales
tienen tres elementos materiales, a saber:
"1.
Obligatoriedad: El recurso parafiscal es de observancia obligatoria por
quienes se hallen dentro de los supuestos de la norma creadora del
mencionado recurso, por tanto el Estado tiene el poder coercitivo para
garantizar su cumplimiento.
2. Singularidad: En
oposición al impuesto, el recurso parafiscal tiene la característica
de afectar un determinado y único grupo social o económico.
3. Destinación sectorial: Los recursos extraídos del sector o sectores
económicos o sociales determinados se revierten en beneficio exclusivo
del propio sector o sectores".
Estas precisiones
jurisprudenciales se hallan en fiel concordancia con la definición
legal que sobre contribuciones, parafiscales estipula el artículo 29
del Decreto 111 de 1996 o estatuto orgánico del presupuesto público.
Poniendo en un extremo los elementos que anuncian la parafiscalidad, y
en el otro los aportes para salud y pensiones, se tiene: 1. Los
mencionados aportes son de observancia obligatoria para empleadores y
empleados, teniendo al efecto el Estado poder coercitivo para garantizar
su cumplimiento; 2. Dichos aportes afectan, en cuanto sujetos pasivos, a
empleados y empleadores, que a su turno conforman un específico grupo
socioeconómico; 3. El monto de los citados aportes se revierte en
beneficio exclusivo del sector integrado por empleadores y empleados.
Consecuentemente ha de
reconocerse que los aportes a salud y pensiones son de naturaleza
parafiscal" (resaltado fuera de texto). Corte Constitucional -
Sentencia C-711 de 2001.
En desarrollo del
mandato constitucional, el artículo 9 de la Ley 100 de 1993 señala que
"No se podrán destinar ni utilizar los recursos de las
instituciones de la seguridad social para fines diferentes a ella".
Igualmente, el literal
m) del artículo 13 de la Ley 100 de 1993 adicionado por el artículo 2
de la Ley 797 de 2003, señala como una de las características del
Sistema General de Pensiones que "Los recursos del Sistema General
de Pensiones están destinados exclusivamente a dicho sistema y no
pertenecen a la Nación, ni a las entidades que los administran".
La destinación especifica de la que hablan las normas constitucionales
y legales, es aplicable a los aportes obligatorios dentro del Sistema
General de Pensiones, los cuales no son disponibles para el afiliado,
salvo para efectos del reconocimiento de una pensión.
Es así como en el Régimen
Solidario de Prima Media con Prestación Definida la no disposición de
los recursos se deduce de una de sus características. "Los aportes
de los afiliados y sus rendimientos constituyen un fondo común de
naturaleza pública, que garantiza el pago de las prestaciones de
quienes tengan la calidad de pensionados en cada vigencia, los
respectivos gastos de administración y la constitución de reservas de
acuerdo con lo dispuesto en la presente ley". - Artículo 32 Ley
100 de 1993.
En el Régimen de
Ahorro Individual con Solidaridad, la no disposición de recursos se
establece de manera expresa en el artículo 63 de la Ley 100 de 1993
cuando señala: "las sumas existentes en las cuentas individuales
de ahorro pensional, sólo podrán ser utilizadas para acceder a las
pensiones de que trata este título, salvo lo dispuesto el artículo 85
y 89 de la presente ley".
En concordancia con lo anterior, el artículo 135 de la Ley 100 de 1993,
señala que los recursos de los fondos de pensiones del Régimen de
Ahorro Individual con Solidaridad, los recursos de los fondos de reparto
de Régimen de Prima Media con Prestación Definida, los recursos de los
fondos para el pago de los bonos y cuotas partes de los bonos pensiónales
y los recursos del fondo de solidaridad pensional, gozan de exención de
toda clase de impuestos del orden nacional.
En materia tributaria, el artículo 261 del Estatuto Tributario,
establece que el patrimonio bruto está constituido por el total de los
bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente
en el último día del año o período gravable.
Cuando se trata de aportes
obligatorios, sin importar el régimen al que pertenezcan, el afiliado
carece de la facultad de goce y disposición, porque tal y como fue señalado,
los recursos del Sistema General de Pensiones no son disponibles para él,
salvo para efectos del reconocimiento de una pensión, mientras no se
cumpla tal condición, dichas sumas conservarán el status
constitucional de recursos parafiscales, independientemente del régimen
que hagan parte, constituyendo una expectativa para el aportante.
Por el contrario los aportes voluntarios (Artículo 62 - Ley 100 de
1993), que se mantienen en los fondos con el fin de incrementar los
saldos de las cuentas individuales de ahorro pensional para optar por
una pensión mayor o un retiro anticipado, pueden ser retirados
libremente por el ahorrador en ejercicio de la facultad de libre
disposición, y utilizados para la obtención de renta, que
necesariamente tendrá efectos tributarios.
Teniendo en cuenta la
naturaleza parafiscal de los aportes obligatorios para pensión y la
ausencia de la facultad dispositiva por parte del afiliado, se concluye
que los aportes obligatorios de
los afiliados al Régimen Solidario de Prima Media con Prestación
Definida, así como los aportes obligatorios consignados en las cuentas
de ahorro pensional dentro del Régimen de Ahorro Individual con
Solidaridad, al igual que sus rendimientos, no forman parte del
patrimonio bruto de contribuyente y, por consiguiente, no se deben
incluir como activo patrimonial dentro de la declaración de renta, ni
tenerse en cuenta para efecto de liquidar la renta presuntiva, renta por
comparación patrimonial, ni el impuesto al patrimonio.
Por el contrario, los
aportes voluntarios depositados en las cuentas de ahorro individual de
los afiliados al Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad, al igual
que sus rendimientos, hacen parte del patrimonio bruto del
contribuyente, deben ser incluidos como activo patrimonial dentro de la
declaración de renta y se tendrán en cuenta para efectos de liquidar
la renta presuntiva, la renta por comparación patrimonial y el impuesto
al patrimonio.
Finalmente, los Bonos Pensiónales
y sus rendimientos, de que tratan el literal h) del artículo 60
y el artículo 115 de la Ley 100 de 1993, son aportes destinados a
contribuir a la conformación del capital necesario para financiar las
pensiones de los afiliados al Sistema General de Pensiones y sólo se
hacen efectivos a partir de la fecha en que se cumplan las edades para
acceso a la pensión dentro del Régimen de Ahorro Individual con
Solidaridad. Bajo estas características se
constituye que igualmente son recursos de naturaleza parafiscal,
respecto de los cuales el titular no tiene libre disposición, salvo
para efectos de pensión y por lo tanto, tampoco forman parte del
patrimonio bruto de contribuyente y no deben incluirse como un activo
patrimonial dentro de la declaración de renta, ni tenerse en cuenta
para efecto de liquidar la renta presuntiva, ni el impuesto al
patrimonio.
En los anteriores términos
se revocan los Conceptos 039087, 013730 de 1999, 011696, 055916 de 2000,
07391 de 2002, Oficio 5749 de Septiembre 1 de 2004 y todos los
pronunciamientos que le sean contrarios.
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