Oficio 63245 de julio 27 de
2006 -
Los planes de opciones sobre acciones que reciba un
empleado están sometidos al límite mensual establecido para el 25% de
renta exenta
Los resaltados en el
texto son nuestros y no están incluidos dentro del concepto original de
la DIAN.
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TEMA:
IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y
COMPLEMENTARIOS
DESCRIPTORES:
RENTAS DE TRABAJO EXENTAS RENTAS
EXENTAS – LIMITE
FUENTES FORMALES:
ESTATUTO TRIBUTARIO, ART. 206,
NUMERAL 10°
Damos respuesta a su
consulta de la referencia, en la cual pregunta, con fundamento en el
Concepto Nro. 076716 del 20 de octubre de 2005, si ¿el cálculo del 25%
de la renta exenta sobre los planes de opciones de venta de acciones que
reciba el empleado, está sujeto a la limitación de la suma mensual de
que trata el numeral 10° del artículo 206 del Estatuto Tributario?
Es necesario precisar
que la competencia de este Despacho radica en la interpretación general
y abstracta de las normas tributarias de carácter nacional, al tenor de
lo previsto en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, en concordancia
con el artículo 10 de la Resolución 1618 del 22 de febrero de 2006,
sentido en el cual se atiende su consulta.
En el Concepto Nro.
076716 del 20 de octubre de 2005, claramente se expresó:
En lo que se refiere a
los pagos laborales, es preciso tener en cuenta que existen pagos
regulares mensuales y otros pagos que, si bien no son mensuales, si
tienen vocación mensual, aún cuando se paguen solo una o dos veces en el
año. Tal es el caso, por ejemplo, de las vacaciones y las primas, cuyo
reconocimiento en favor del trabajador depende del tiempo durante el
cual este haya prestado sus servicios en el respectivo año o periodo.
Sobre el particular, es pertinente citar algunos pronunciamientos de la
Corte Suprema de Justicia que confirman lo manifestado.
De lo anterior se infiere que la
limitante contenida en el numeral 10 del articulo 206 del Estatuto
Tributario no está referida únicamente a los pagos laborales mensuales,
sino que, para el efecto, basta con que los pagos tengan vocación de
mensualidad, como ocurre con la prima legal, las vacaciones y las
bonificaciones ocasionales. Respecto de dichos conceptos se aplica
igualmente el 25% como renta exenta, siempre y cuando el monto que
resulte de calcular este porcentaje no sobrepase el límite de los
$4.539.000 (valor año 2005) en el mes en que se paguen. Es
necesario anotar que los pagos laborales por concepto de vacaciones y
primas (ocasionales o periódicas) no tienen un tratamiento especial en
el artículo 206 del Estatuto Tributario, que permita inferir que el 25%
exento del valor total de los mismos no está sujeto a la limitante
mensual, de que trata el numeral 10. ibídem.
En estas condiciones,
si se trata de pagos que no se
efectúan mensualmente. pero que tienen un componente mensual o de
reconocimiento dentro de la relación laboral (sean estos regulares,
ocasionales o extraordinarios), los mismos tienen todas las limitantes
del numeral 10 del artículo 206 del Estatuto Tributario.
...” (subrayado fuera
de texto).
Tal como lo anota la
consultante, en el mencionado concepto se señalan dos supuestos para
aplicar la regla del artículo 206 del Estatuto Tributario: primero, que
el pago se origine en una relación laboral y por ende, constituya un
ingreso laboral y segundo, que el pago sea mensual o tenga una vocación
mensual.
Ahora bien, dentro de
tas diferentes herramientas, que se han concebido para lograr el aumento
de productividad de las empresas, está la de mejorar la remuneración de
los empleados a través del "Stock Option Plan". Esta figura de
compensación, conocida también como "Plan de Opción de Compra de
Acciones", consiste en la posibilidad que se le da a los empleados de
una compañía para que, previo el cumplimiento de ciertas metas y/o
condiciones preestablecidas, tengan la opción de adquirir acciones de la
compañía a un precio determinado. La anterior es una definición de la
forma más pura del "Stock Option Plan", no obstante, de acuerdo con los
especialistas, este tipo de beneficios tiene la virtud de ser muy
versátil, lo cual permite que se presenten innumerables variables en la
aplicación de estos planes, ajustándose a las necesidades de cada
compañía.
En este sentido la Guía
Miller de PCGA (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados):
1998-1999 (Miller, Martín A.), explica en el Capítulo 46 "Emisión de
acciones para empleados":
"Las acciones emitidas
para los empleados pueden incluir una compensación (plan compensatorio)
o no incluirla (plan no compensatorio). Un plan compensatorio es aquel
en el que los servicios prestados por los empleados se recompensan en
parte mediante la emisión de acciones.
...
Se describen a
continuación los tipos más comunes de planes:
Plan fijo
En un plan fijo
habitualmente se fijan los términos en la fecha de la concesión para
determinar el número de acciones de capital disponibles y el precio de
la opción de compra para el empleado. La capacidad de transferir las
acciones adquiridas por el empleado suele restringirse y, por lo
general, el plan establece que el empleado ha de prestar servicios
corrientes y/o futuros.
Plan de opción y compra
de acciones
En un plan de opción y
compra de acciones se concede al empleado el derecho a comprar un número
fijo de acciones a un precio y durante un período determinados.
Las características
esenciales de las opciones de compra o de los planes de compra de
acciones no compensatorios son (APB-25, párrafo 7):
1. Pueden participar
prácticamente todos los empleados a tiempo completo que satisfagan
ciertos requisitos laborales. Puede excluirse a los directivos y
empleados que posean más de una cantidad específica de acciones en
circulación de la compañía.
2. Las acciones se
ofrecen por igual a los empleados que reúnen los requisitos, pero el
plan puede limitar el número total de acciones que pueden comprarse.
3. El tiempo permitido
para ejercerlos derechos se limita a un período razonable.
4. Los descuentos en el
precio de mercado no son mayores que los que supondría una oferta
razonable de acciones a los accionistas u a otros.
Los planes que no
poseen estas características se clasifican como planes compensatorios (APB-25.
párrafo 8).
Los planes
compensatorios dan lugar a una compensación, habitualmente como
consecuencia de una oferta o la decisión por parte de una compañía de
emitir acciones para uno o más directivos o empleados (concesionarios) a
un precio establecido inferior al vigente en el mercado...
Planes fijos
De acuerdo con los
planes tradicionales de opción de compra y de compra de acciones, la
compañía de un empresario concede opciones para la compra de acciones de
su capital, a veces a precios inferiores a los vigentes en el mercado,
dando al individuo la posibilidad de ejercer la opción para obtener por
lo menos una ganancia potencial cuando las adquiera. Muchos convenios de
opciones estipulan que el comprador deberá retener las acciones durante
un plazo mínimo, eliminando de este modo la posibilidad de especulación
(ARB-43, capí. 13B, párrafo 3).
Los planes
compensatorios tienen como resultado un gasto de compensación en los
libros de la compañía y un ingreso de compensación para el que lo
recibe. Según APB-25, el costo de compensación se mide por el exceso del
precio cotizado en el mercado de las acciones sobre el precio de opción
en la fecha de la medición (APB-25, párrafo 10). Esto se conoce como el
método del valor intrínseco.
...La compensación se
mide como el exceso del precio de mercado sobre el precio de opción
multiplicado por el número de acciones en la fecha de la medición.
En una opción de compra
de acciones por servicios comentes, la fecha de medición puede ser la
fecha de cierre del período fiscal si se cumplen las condiciones
siguientes (APB-25,párrafo 11c):
1. Un plan formal
establecido aporta los términos de la adjudicación.
2. El plan especifica
la manera de determinar la suma total de dinero debido a un empleado. Es
posible que la suma real no se pueda determinar al finalizar el periodo
por depender de una partida, como la utilidad neta, que no se conoce en
aquellos momentos.
3. Se compensa al
empleado por los servicios prestados durante el período actual.
Planes variables
El gasto de
compensación se carga al período de servicio, que es el período en el
que el empleado presta los servicios relacionados. Si no fuera posible
determinar el período de servicio por los términos del plan o de algún
otro modo, se supone en tal caso que el período de servicio es el mismo
que el período establecido. Si la adjudicación del plan variable es por
servicios anteriores, los costos de compensación se cargan como gasto
del período en que se concedió el plan (FIN-28, párrafo 3).
Si el período de
servicio de la adjudicación de un plan variable abarca más de un período
fiscal, los costos de compensación entre la fecha de la concesión y la
fecha de medición se calculan de la siguiente manera (FIN-28, párrafo
4):
1. En el año de la
concesión o en el primer período fiscal, el costo de compensación se
mide con le información que esté disponible...
2. El costo de
compensación se mide inicialmente como la diferencia entre el precio
cotizado de mercado y el precio cotizado de mercado y el precio de la
opción, multiplicada por el número por el número de acciones de que se
trate.
5. El costo de
compensación acumulado se carga en la cuenta de gastos durante el
período (período de servicio) en el que el empleado presta los servicios
relacionados con dicho costo ...”(subrayado fuera de texto).
En este contexto,
retomando lo expuesto en el Concepto Nro. 076716 del 20 de octubre de
2005, debemos concluir que
tratándose de compensaciones que no se efectúan mensualmente, pero que
tienen un componente mensual o de reconocimiento dentro de la relación
laboral (sean estas regulares, ocasionales o extraordinarias), quedan
sometidas a todas las limitaciones previstas en el numeral 10° del
artículo 206 del Estatuto Tributario.
OFICINA JURÍDICA.
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